El Régimen General del IVA

El Impuesto sobre el Valor Añadido es un tributo que recae sobre el consumo, gravando las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales. También se aplica a las adquisiciones intracomunitarias y a las importaciones de bienes.
Para que una compra de bienes se considere adquisición intracomunitara, las mercancías deben ser obtenidas en un país de la Unión Europea y transportarse a España después. Son operaciones exentas de IVA en origen porque tributarán en destino y sólo se aplican a empresarios y profesionales.

Las importaciones de bienes son parecidas, solo que la adquisición se hace en países que no pertenezcan a la Unión Europea o en territorios donde no sea de aplicación el IVA, como por ejemplo Ceuta y Melilla.
En general, las importaciones y las prestaciones de servicios a territorios de fuera de la Unión Europea son operaciones de comercio exterior que no trataré aquí ya que se quedan un poco lejos de los “negocios simples”.
Así pues, todas las operaciones que realicen los empresarios o los profesionales en el desarrollo de su actividad, aunque sea de manera ocasional o aunque se trate de transacciones entre socios de una empresa, estarán sujetas al IVA.
Existen, sin embargo, algunas operaciones que no están sujetas a este impuesto ya que se supone que el IVA sólo se aplica cuando se produce un aporte de valor en la cadena hacia el cliente. Es el caso de:

• Transmisiones patrimoniales. Cuando se transfieren elementos del patrimonio, por ejemplo cuando una empresa realiza una compraventa de unos terrenos o cuando una persona vende las acciones que posee de una compañía, entonces no se aporta valor añadido, por lo que el IVA no es aplicable. En esos casos se tributa por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
• Entregas o prestaciones gratuitas. Las prestaciones de servicios gratuitas no están sujetas. En cambio, las entregas de bienes no están sujetas sólo si se trata de muestras sin valor comercial que se regalan en concepto de promoción y publicidad.
• Autoconsumos con IVA no deducido. Un autoconsumo de bienes se produce cuando se traspasa un elemento del patrimonio de la empresa al patrimonio personal del empresario. Esta transferencia estará exenta de IVA para evitar una doble imposición ya que la empresa no se lo dedujo en su día cuando adquirió el bien. Si la empresa solicitó la devolución, el empresario deberá pagar el IVA de este autoconsumo. De todas formas, la fiscalidad de los autoconsumos no es tan sencilla como este ejemplo.

Finalmente hay operaciones que, aunque se consideran sujetas, en realidad están exentas para favorecer a ciertos colectivos vulnerables o para proteger derechos especialmente importantes. Por ejemplo, la prestación de servicios hospitalarios o los de asistencia social.

Funcionamiento general del IVA

La idea de este impuesto es simple. Pero sólo la idea, ya que la aplicación práctica es muy puñetera debido a las infinitas excepciones y casos particulares. Así, el impuesto sólo lo paga el consumidor de un bien o servicio ofrecido por profesionales o empresarios. Por tanto, empresas y autónomos son únicamente sujetos pasivos del impuesto en lugar de contribuyentes (o sea que hacen de recaudadores forzosos para el Estado).
El concepto de sujeto pasivo abarca más allá de las personas físicas y jurídicas, ya que existen otras entidades sin personalidad jurídica que también entregan bienes o prestan servicios sujetos al IVA. Estas son, por ejemplo, las comunidades de bienes o las sociedades civiles. Las herencias yacentes son también sujetos pasivos del IVA y también pagan impuestos directos en régimen de atribución de rentas.
Una herencia es un patrimonio legado. Pero para que se haga efectiva la transmisión, la herencia debe ser aceptada por los herederos. En tanto esto no ocurra, el patrimonio legado es lo que se denomina “herencia yacente”. Lo que me parece curioso, y por eso lo cito aquí, es que el muerto ya no paga impuestos: pero su patrimonio sí… Parece que las religiones y los ministros de hacienda son los únicos capaces de trascender a la muerte ;-)).
Volviendo al tema, el Régimen General del IVA se caracteriza por el mecanismo de repercusión-devolución que se aplica en las facturas.
En el mundo real, las empresas y los autónomos realizan intercambios de bienes y servicios por dinero. Estas operaciones deben quedar documentadas en la contabilidad de algún modo para poder llevar el negocio con garantías y para cumplir con los accionistas o con la Hacienda pública. Así, una factura no es más que un documento donde consta que el sujeto pasivo emisor de la misma realiza una transacción del valor indicado en la base imponible con el sujeto receptor en una fecha determinada. Esa es la fecha de devengo de la operación y se supone que es cuando el intercambio de bienes o servicios ha tenido lugar con independencia del pago o cobro de la misma.
Pero a esta factura le falta un elemento. Como se trata de una operación que está sujeta al IVA, a la base imponible deberá añadirse la cuota del impuesto. Esta cuota se calcula como un porcentaje o tipo impositivo aplicado sobre la base imponible. En 2013 el tipo impositivo general del IVA es del 21%. También se aplican unos tipos reducidos a ciertas operaciones indicadas en el artículo 91 de la Ley del IVA.

Mecanismo de repercusión-devolución del IVA

Entonces, cuando yo emito una factura por un trabajo realizado indicaré en la misma la base imponible más un porcentaje en concepto de IVA. Esta cantidad será, desde mi punto de vista, un IVA repercutido a mi cliente. Cuando ingrese en el banco las transferencias de mis clientes habrá una parte del saldo que será mía y otra que será de Hacienda en concepto de ingresos por IVA repercutido.
Por el contrario, las facturas de mis proveedores incluirán el valor de las operaciones (base imponible) más el IVA. Ese gasto extra que estaré pagando en cada factura, desde mi punto de vista, será un IVA soportado. Lo que ocurre es que, dado que soy una empresa o un autónomo, tengo derecho a la devolución del IVA soportado. Esto es lo que me convierte en sujeto pasivo en lugar de contribuyente.
Cuando liquide con Hacienda el IVA, sumaré el importe total que he ingresado en concepto de IVA repercutido y le restaré el importe total que he pagado en concepto de IVA soportado. Si la diferencia es positiva, he ingresado más de lo que he gastado, entonces pagaré a la Agencia Tributaria la diferencia. En cambio, si he pagado más de lo que he ingresado (diferencia negativa), la Agencia Tributaria me ingresará la diferencia. Este mecanismo hace que, en teoría, el impuesto sea neutral.
¿Pero que ocurre si no soy empresario? Entonces no tengo derecho a devolución, por tanto cuando pago el IVA no lo puedo recuperar y esto es lo que me convierte en contribuyente del impuesto.
El mecanismo de repercusión-devolución así diseñado hace que el IVA se traslade a lo largo de la cadena de valor del producto o servicio desde el productor inicial hasta el cliente final. De esta forma el cliente final es el contribuyente que paga el impuesto, mientras que para los sujetos pasivos el impuesto es fiscalmente neutral.
Esto, por supuesto, es la teoría. En la práctica no todo es tan bonito como parece. Más adelante profundizaremos en estos aspectos.

Obligaciones formales del Régimen General

El régimen general es la opción por defecto a la que se deben acoger los sujetos pasivos del IVA. Este régimen conlleva una serie de obligaciones ante la Agencia Tributaria que deberemos cumplir. Para ello nuestro negocio deberá tener una estructura administrativa que esté preparada.
La Agencia Tributaria nos resume aquí las obligaciones formales del Régimen General del IVA (son las mismas para empresas, autónomos y profesionales). Básicamente son:

• Emitir facturas a los clientes para documentar los bienes o servicios vendidos y conservar copias de las mismas. Los requisitos de las facturas se regulan en el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.
• Exigir factura de sus proveedores y conservarla.
• Llevar los siguientes libros registro: facturas expedidas, facturas recibidas, bienes de inversión y libro registro de determinadas operaciones intracomunitarias.
• Presentar las declaraciones periódicas del IVA ante la Agencia Tributaria.

Facturas emitidas y recibidas

Así, a primera vista, parece que esto es un exceso de burocracia. De todas formas algunas cosas son de sentido común. Por ejemplo, conservar una copia de las facturas que emites o recibes es una buena práctica para llevar con garantías un negocio. Aunque si pretendes dedicarte en exclusiva a las tareas creativas o comerciales, ignorando estos aspectos burocráticos, te recomiendo que contrates un buen gestor para que te lleve los papeles. Cuando te inspeccione Hacienda lo agradecerás.
Desafortunadamente, al principio, seguramente no dispondremos de capital y deberemos encargarnos de estas tareas en persona. Para ello, lo mejor será montar un sistema de archivo sencillo donde guardemos separadamente las facturas emitidas de las recibidas, ordenadas según la fecha de emisión con las más recientes delante. Así, tendremos dos series documentales: la de facturas expedidas y la de facturas recibidas. Además, si apuntamos cada factura que nos llega en una hoja de cálculo junto con los datos fiscales del interesado, base imponible, IVA, y alguna cosa más tendremos un índice de cada serie documental que nos permitirá encontrar rápidamente la factura que necesitemos dentro de la serie.

Libros registro

Para que este archivo informático se convierta en el libro registro que nos pide la Agencia Tributaria no hay más que cumplir con los requisitos que se indican en el los artículos 63 y 64 del Reglamento de la Ley del IVA. Además, deberás tener un medio de conservar copias de seguridad, junto con los programas que permitan el acceso a los datos durante el periodo de prescripción de la documentación (el Código de Comercio habla de seis años).
Los bienes de inversión son aquellos que se pueden amortizar en varios años (para una definición más precisa se puede consultar a la Agencia Tributaria). Desde el punto de vista del IVA las cuotas deducibles pueden regularizarse también en más de un año, de ahí que resulte conveniente anotar estas adquisiciones en un libro diferente del de facturas recibidas. Algo parecido ocurre con las operaciones intracomunitarias (el IVA se abona en el país de destino del bien o servicio).
La idea fundamental es que, a partir de las anotaciones de los libros registro, se podrá determinar para cada año fiscal el importe total del IVA repercutido y soportado por el sujeto pasivo del impuesto. Por tanto, los libros serán herramientas que nos facilitarán la vida para hacer las declaraciones del IVA.

Declaraciones del IVA

Respecto las declaraciones, lo más habitual es que deban presentarse cuatro declaraciones trimestrales y una declaración resumen anual. En éstas, se consigna el resumen de las operaciones realizadas en el trimestre desglosadas por tipo de IVA (normal, reducido y super-reducido). El resultado de estas declaraciones puede ser “a ingresar” en la que deberemos pagar a Hacienda el IVA de más que hemos repercutido; “a devolver” en la que informamos a Hacienda de que nos debe el IVA que hemos soportado de más; o “sin actividad” que se produce cuando no hemos realizado operaciones en el trimestre o, habiendo operado, hemos soportado tanto IVA como repercutido.
Los modelos concretos y plazos varían según ciertas circunstancias de los sujetos pasivos. Por ejemplo, si estás acogido al REDEME (Régimen de Devolución Mensual), las declaraciones del impuesto se presentan mensualmente y no trimestralmente. De este modo ingresas o te devuelven el IVA mes a mes. Otro caso se produciría cuando el sujeto pasivo esté acogido al régimen general durante una parte del año y al simplificado durante la otra. En ese caso los modelos a presentar en la Agencia Tributaria serían distintos.